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In unserem aktuellen Saar Brief beschäftigt sich Dennis Traudt mit den Schlussanträgen von GA Kokott in der RS. C-66/18 zur Central European University. Durch das neue ungarische Hochschulgesetz verstößt Ungarn gegen den Grundsatz der Inländerbehandlung gem. XVII GATS. Über diesen Verstoß gegen Völkervertragsrecht soll nun der EuGH judizieren. Den Beitrag finden Sie hier.

Erste Anmerkungen zu der Presseerklärung IP/15/5880 vom 21.10.2015 im Hinblick auf die steuerlichen Beihilfeverfahren gegen die Niederlande (Starbucks) und Fiat Finanz (Luxemburg)

Allgemein,

Die Europäische Kommission stellt Unvereinbarkeit der selektiven Steuervorteile für Fiat in Luxemburg und für Starbucks in den Niederlanden mit dem EU-Beihilferecht fest

Ein Beitrag von Klaus von Brocke*

I. Einleitung 

Die Europäische Kommission hat in 2014 steuerliche Beihilfeverfahren gegen die Niederlande, Luxemburg und Irland (vgl. Pressemitteilung v. 11.06.2014, IP 14/663, abrufbar unter http://europa.eu/rapid/press-release_IP-14-663_de.htm sowie vgl. Pressemitteilung vom 7.10.2014, IP 14/1105, abrufbar unter http://europa.eu/rapid/press-release_IP-14-1105_de.htm) sowie 2015 gegen Belgien  eingeleitet. Allen vier Verfahren gemeinsam ist, dass die Grundlage der gewährten Beihilfen ein sog. „ruling“ über eine Verrechnungspreismethode bildet. In zwei dieser Verfahren hat die Kommission nun in einer Presseerklärung den Beihilfecharakter der „rulings“ festgestellt und die betroffenen Mitgliedstaaten aufgefordert die gewährten steuerlichen Vorteile von den Unternehmen zurück zu verlangen. Die Entscheidungsgründe selbst sind noch nicht veröffentlicht.

II. Grundlagen

Gemäß Art. 107 Abs. 1 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union) sind staatliche Beihilfen gleich welcher Art, die durch die Begünstigung bestimmter Unternehmen  oder Produktionszweige den Wettbewerb verfälschen oder zu verfälschen drohen, mit dem Binnenmarkt unvereinbar, soweit sie den Handel zwischen den Mitgliedstaaten beeinträchtigen. Die Gewährung einer Beihilfe ist grundsätzlich durch den jeweiligen Mitgliedstaat der Kommission zur Prüfung zuzuleiten (Notifizierung), Art. 108 Abs. 3 AEUV. Unterbleibt eine solche Anmeldung, wird die Rechtswidrigkeit der Beihilfe zunächst unterstellt. Für gewöhnlich werden derartige „rulings“, in Deutschland vergleichbar mit einer verbindlichen Zusage iSd. § 89 AO, nicht angemeldet. Allen derartigen Vereinbarungen zwischen Steuerpflichtigen und Steuerbehörden, seien es Steuervorabentscheidungen oder Vorausvereinbarungen über Verrechnungspreise (Advanced pricing agreements), liegt die Annahme zu Grunde, dass es sich hierbei um die Klärung einer unklaren steuerrechtlich relevanten Sachverhalts handelt.

Die materielle Beihilfeprüfung bei einer nicht notifizierten Beihilfe erfolgt in gleicher Weise wie bei einer notifizierten Beihilfe, allerdings ist die Kommission nicht an die sonst geltenden Fristen gebunden, so dass ein Steuerpflichtiger ohne eine abschließende Beihilfeentscheidung trotz verbindlicher Auskunft durch den Mitgliedstaat im Hinblick auf die steuerliche Behandlung des angefragten Sachverhalts für die Dauer von 10 Jahren ab Gewährung der Beihilfe (Art. 15 Abs. 1 VerfVO) keine Rechtssicherheit erlangen kann.

Generell gilt, dass eine Beihilfe nur dann vorliegen kann, wenn die Merkmale „Vorteilsgewährung“, „staatliche Mittelherkunft“, „Eignung zur Wettbewerbsverzerrung“ sowie die „Selektivität“ zu bejahen sind. Die ersten drei Tatbestandsmerkmale liegen bei steuerlichen Vorteilsgewährungen regelmäßig vor, während die Prüfung des Tatbestandsmerkmals der „Selektivität“ den Schwerpunkt der steuerlichen Beihilfeprüfung darstellt.

Für die Prüfung der materiellen Selektivität ist nach mittlerweile ständiger Rechtsprechung des EuGH zunächst das nationale Referenzsystem zu bestimmen, welches die Regelbesteuerung des betreffenden Vorgangs in einem Mitgliedstaat darstellt. Im Gegensatz zu einer „allgemeinen Maßnahme“ wirkt sich eine selektive Maßnahme nur auf einzelne Steuerpflichtige (in wettbewerbsverzerrender Art und Weise) aus. Als selektiv ist eine Maßnahme anzusehen, die einzelne Steuerpflichtige gegenüber anderen Steuerpflichtigen, die sich in einer vergleichbaren Situation befinden, bevorzugt. Räumt eine Regelung den Steuerbehörden Ermessensspielräume in einer Weise ein, dass sie Privilegierte und Bedingungen der Begünstigung auch nach systemfremden Kriterien bestimmen können, ist die Selektivität zu bejahen. Ist das Ermessen der Behörde dagegen auf die Prüfung objektiver Kriterien beschränkt, die fiskalischen Zwecken dienen und dem betreffenden System inhärent sind, sind die Maßnahmen nicht als selektiv anzusehen (vgl. Ismer/Karch, IStR 2014, 130). Keine Beihilfen, sondern sogenannte „allgemeine Maßnahmen“, die allen Wirtschaftsteilnehmern im Gebiet eines Mitgliedstaats zugutekommen, stellen rein steuertechnische Maßnahmen dar, wie z.B. die Festlegung von Steuersätzen, die Vorschriften über die Wertminderung und Abschreibung sowie über den Verlustvortrag, Vorschriften über die Vermeidung der Doppelbesteuerung oder der Steuerumgehung (vgl. Tz. 13 der Mitteilung der Kommission über die Anwendung der Vorschriften über staatliche Beihilfen auf Maßnahmen im Bereich der direkten Unternehmensbesteuerung, ABl. C 384 v. 10.12.1998, S. 3).

Jüngst hat der EuGH in einem Verfahren zur finnischen Verlustvortragsbeschränkung bei Beteiligungsveräußerungen erneut Stellung zu den Voraussetzungen der Selektivität einer Maßnahme im Bereich des direkten Steuerrechts genommen. Zur Bestimmung des der Beurteilung zugrundezulegenden Referenzsystems, also der Regelbesteuerung, hat der EuGH ausgeführt, dass neben dem Inhalt der Regelung auch deren Tragweite zu berücksichtigen ist und hierbei auch auf die Verwaltungs- und Rechtsprechungspraxis und auf Informationen über den persönlichen Anwendungsbereich der Regelung abzustellen ist (EuGH v. 18.7.2013, Rs. C-6/12, P Oy, IStR 2013, 791). Sieht eine begünstigende Regelung einen Ermessensspielraum für die Behörden vor, kann die Selektivität dennoch zu verneinen sein, wenn das Ermessen auf die Prüfung von Voraussetzungen beschränkt ist, welche einem fiskalischen Zweck zu dienen bestimmt sind, und die von der Behörde anzuwendenden Kriterien dem Steuersystem inhärent sind (EuGH, a.a.O, Tz. 24). Räumt die betreffende Regelung den Behörden dagegen auch die Möglichkeit ein, steuersystemfremde Kriterien im Rahmen des Ermessen zu berücksichtigen (wie etwa der Erhalt von Arbeitsplätzen), soll die Selektivität zu bejahen sein (EuGH, a.a.O., Tz. 27).

III. Zum Gegenstand der Beihilfeverfahren gegen die Niederlande und Luxemburg 

Erklärtes Ziel der Kommission ist es, dass sie mit Hilfe der Beihilfeverfahren gegen die betroffenen Mitgliedstaaten (die Kommission hat über die Länder Niederlande und Luxemburg hinaus ihre Untersuchungen auf alle Mitgliedstaaten ausgeweitet) die „Ruling-Praxis“ dieser Länder auf ihre beihilferechtliche Relevanz hin zu untersuchen. Die Kommission greift in diesen Verfahren erstmals Maßnahmen von Mitgliedstaaten auf, welche in Form eines Rulings erfolgten, d.h. in denen Mitgliedstaaten eine bestimmte steuerliche Behandlung von Sachverhalten verbindlich für die Zukunft zugesagt wird.

In den hier interessierenden aufgegriffenen (Einzel-) Fällen Starbucks (Niederlande, C(2014) 3626), Fiat Finance and Trade (Luxemburg, C(2014) 3627 final) vermutete die Kommission in ihren Eröffnungsbeschlüssen, dass die jeweiligen Gegenstände der Rulings, bestimmte Verrechnungspreisgestaltungen zwischen Konzerngesellschaften, nicht mit dem Fremdvergleichsgrundsatz in Einklang stehen und deshalb eine staatliche Beihilfe i.S.d. Art. 107 AEUV darstellen. Die Kommission betont jedoch in ihrer Pressemitteilung, dass Rulings als solche, welche lediglich die steuerliche Behandlung eines bestimmten künftig zu verwirklichenden Sachverhalts bestätigen, keine Beihilfe darstellen.

Im Wesentlichen brachte die Kommission folgende Aspekte vor, die ihrer Auffassung nach für das Vorliegen eines selektiven Vorteils sprechen können (vgl. SA. 38373, C(2014) 3606 final, Rz. 57-70; SA.38374, C(2014) 3626 final, Rz. 78-125; SA.38375, C(2014) 3627 final, Rz. 63-82; SA.38944, C(2014) 7156 final, Rz. 57-79; vgl. auch Linn, IStR 2015, 114, 117 ff.):

  • Nichtvorliegen einer Verrechnungspreisdokumentation,
  • eher Aushandlung als Ermittlung der Bemessungsgrundlage,
  • fehlende Begründung für die Wahl des verwendeten Gewinn-Indikators,
  • sog. „reverse-engineering“ um einen gewählten Zuschlag zu bestimmen,
  • Anschein der Einigung auf einen bestimmten Gewinn anstatt Bestimmung einer Methode zur Ermittlung des Verrechnungspreises,
  • fehlende Begründung für die Wahl der verwendeten Methode zur Bestimmung eines Verrechnungspreises,
  • zu niedriger Ansatz von Vergütungen,
  • die fehlerhafte funktionale Qualifikation einer Gruppengesellschaft,
  • fehlerhafte Durchführung der Funktions- und Risikoanalyse,
  • Anpassungen im Rahmen von Datenbankanalysen,
  • die Berechnung von Lizenzzahlungen,
  • die Höhe von Vergütungen sowie die zeitliche Dauer von solchen Verrechnungspreisvereinbarungen.

Die Kommission sah in diesen Fällen ein Abweichen vom Fremdvergleichsgrundsatz gemäß den Verrechnungspreisrichtlinien der OECD. Hieraus schloss sie auf das Vorliegen eines selektiven Vorteils. Dies stützte sich darauf, dass eine Vorabentscheidung, die die Verrechnungspreisgrundsätze der OECD nicht korrekt anwende, eine ermessensgeleitete Behandlung des Steuerpflichtigen darstelle. Ein solches ermessensgeleitetes Abweichen von allgemeinen Regeln verschaffe einen selektiven Vorteil für den Steuerpflichtigen, da die übrigen Steuerpflichtigen entsprechend den allgemeinen Regeln besteuert werden.

IV. Die Kommissionsentscheidungen vom 21.10.2015

In beiden Fällen stellte nun die Kommission eine nicht mit dem Binnenmarkt vereinbare und damit rechtswidrige Beihilfe auf Grund der Billigung einer für die Unternehmen vorteilhaften Verrechnungspreismethode fest.

Die für Wettbewerbspolitik zuständige EU-Kommissarin Margrethe Vestager erklärte dazu:

Steuervorbescheide, die die Steuerlast eines Unternehmens künstlich verringern, stehen nicht mit den EU-Beihilfevorschriften im Einklang. Sie sind illegal. Ich hoffe, dass diese Botschaft durch die heutigen Beschlüsse bei den Regierungen der Mitgliedstaaten und den Unternehmen Gehör findet. Alle Unternehmen, kleine wie große, multinational oder auch nicht, müssen ihren gerechten Anteil an den Steuern zahlen.

Aus dieser Botschaft der Kommissarin lassen sich für die allgemeine Diskussion für das zukünftige Verhältnis zwischen Beihilferecht und Körperschaftsteuerrecht bemerkenswerte Aspekte entnehmen:

  1. Steuervorbescheide in Form von verbindlichen Zusagen bzw. Verrechnungspreisabsprachen sind als solche grundsätzlich mit Beihilferecht vereinbar. Voraussetzung hierfür ist, dass sie von den Steuerbehörden ausgestellt werden, um einem Unternehmen Klarheit über die Berechnung der von ihm zu entrichtenden Körperschaftsteuer oder die Anwendung bestimmter Steuervorschriften zu verschaffen.
  2. Steuervorbescheide, die jedoch für die Ermittlung der steuerpflichtigen Unternehmensgewinne künstliche und komplexe Methoden verwenden, die die wirtschaftliche Realität außer Acht lassen, sind beihilferechtlich unzulässig. Dies gilt insbesondere dann, wenn hierfür für Waren und Dienstleistungen, die ein Unternehmen einer Gruppe bei einem anderen Unternehmen derselben Gruppe kauft, Verrechnungspreise festgelegt werden, die nicht den Marktbedingungen entsprechen.
  3. Für die Frage nach der Wettbewerbsgleichheit im Körperschaftsteuerrecht wird der Maßstab der wirtschaftlich gerechtfertigten Verrechnungspreise begründet, der sich nach Marktbedingungen bestimmen lassen soll. Hierbei fließen auch Bewertungsmaßstäbe wie eine zu Unrecht erfolgte Verlagerung von Unternehmensgewinnen, der Grad der Komplexität der Verrechnungspreismethoden sowie die Bestimmung einer gerechten Steuerlast mit ein.
  4. Ein Vergleich findet zwischen Großunternehmen und kleineren und mittleren Unternehmen (KMU) statt. Denn anders als grenzüberschreitend agierende Großunternehmen werden die KMU auf der Grundlage ihrer tatsächlichen Gewinne besteuert, die für die von ihnen verwendeten Waren und Dienstleistungen Marktpreise bezahlen.
  5. Die Kommission ist offenbar gewillt, dem Fremdvergleichsgrundsatz wieder mehr Durchschlagskraft zu vermitteln. Mitgliedstaaten dürfen nicht länger grundsätzlich im Rahmen der OECD-Richtlinien anerkannte Verrechnungspreismethoden unkritisch hinnehmen. Vielmehr ist zusätzlich nachzuweisen, dass die gewählte Methode tatsächlich den Marktpreisbedingungen am ehesten entspricht.
  6. Ausweislich der Presseerklärung gibt die Kommission hierbei auch Hilfestellung, in dem sie in den konkreten Fällen Berechnungsmethoden festlegt, nach denen die luxemburgische und die niederländische Steuerverwaltung nun die genauen Rückforderungsbeträge zu ermitteln hat.

Im Falle von Fiat Finance and Trade, ein luxemburgischer Finanzdienstleister der Fiat Gruppe, hat die Kommission die Tätigkeiten von Fiat Finance and Trade mit Banktätigkeiten verglichen. Dementsprechend können die steuerpflichtigen Gewinne des Unternehmens ähnlich wie bei Banken durch Berechnung der Kapitalrendite seiner Finanzierungstätigkeiten bestimmt werden. Nach Ansicht der Kommission wurde jedoch eine künstliche und äußerst komplexe Methode durch den Steuervorbescheid gebilligt, die nicht für die Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns zu Marktbedingungen geeignet sei. Dadurch wären in zweierlei Hinsicht die zu zahlenden Steuern künstlich gesenkt worden. So wurde einerseits durch wirtschaftlich nicht gerechtfertigten Annahmen und Anpassungen nach unten die im Steuervorbescheid geschätzte Eigenkapitalausstattung wesentlich geringer angesetzt als das tatsächliche Eigenkapital des Unternehmens. Und auf diesem ohnehin schon zu niedrig angesetzten Kapital wäre die für steuerliche Zwecke geschätzte Vergütung ebenfalls weit unter den marktüblichen Sätzen gelegen.

Im Fall der Starbucks Manufacturing EMEA BV, der einzigen Kaffeerösterei der Starbucks-Gruppe in Europa, sind nach Ansicht der Kommission die gezahlten Steuern ebenso in zweierlei Hinsicht künstlich gesenkt. Zum einen zahlte die die Kaffeerösterei an Alki, einem im Vereinigten Königreich ansässigen Unternehmen der Starbucks-Gruppe, sehr hohe Lizenzgebühren für das Know-how. Zum anderen zahlte es der in der Schweiz ansässigen Starbucks Coffee Handel SARL einen überhöhten Preis für grüne Kaffeebohnen. Gemäß der Untersuchung der Kommission ergab es sich, dass die Höhe der Lizenzgebühren, die Starbucks Manufacturing an Alki entrichtete, nicht gerechtfertigt ist, da sie den Marktwert nicht angemessen widerspiegelt.

V. Kurze Anmerkung

Die Kommission setzt in den zwei Verfahren, die Verrechnungspreisvereinbarungen zum Gegenstand haben, den Fremdvergleichsgrundsatz den Richtlinien der OECD über Verrechnungspreise und einen Verstoß hiergegen einem selektiven Vorteil gleich. Nicht notwendigerweise stützend erscheint die Bezugnahme der Kommission in diesem Zusammenhang auf die Entscheidung des EuGH in Sachen belgische Koordinierungszentren (Linn, IStR 2015, 114, 119; EuGH, Urteil v. 26.6.2003, C-182/03 und C-217/03, Belgien sowie Forum 187/Kommission). Im Ergebnis prüft sie das Vorliegen eines selektiven Vorteils an Normen, die nicht rechtsverbindliches innerstaatliches Recht sind. Da und solange die OECD-Guidelines kein verbindliches Recht sind, ist einerseits zweifelhaft, ob ohne weiteres ausschließlich die Einhaltung der OECD-Guidelines eine Einhaltung des Fremdvergleichsgrundsatzes gewährleistet und andererseits, wie offenbar bei den vorliegenden Verfahren der Fall, eine anerkannte Verrechnungspreismethode einem durch die Kommission ausgelegten Fremdvergleichsgrundsatz genügen muss.

Zudem vergleicht die Kommission dabei offenbar die untersuchten Verrechnungspreisvereinbarungen mit denen anderer Mitgliedstaaten, wodurch sie auf die Rechtsordnung respektive die Verwaltungspraxis anderer Mitgliedstaaten Bezug nimmt. Dagegen hat erst jüngst das EuG im Sinne des bisherigen Verständnisses des Konzepts der Referenzsystembestimmung erneut verdeutlicht, dass es für das wirksame Abstellen auf ein Referenzsystem darauf ankommt, dass die verglichenen Unternehmen bzw. Gruppen von Unternehmen demselben Referenzsystem, in demselben Mitgliedstaat, unterliegen (EuG, Urteil v. 7.11.2014, T-399/11, Banco Santander/Kommission, Rz. 76, 79, Revision v. 19.1.2015 zum EuGH anhängig, C-21/15 P; EuG, Urteil v. 7.11.2014, T-219/10, Autogrill Espana/Kommission, Rz. 72, 75, Revision v. 19.1.2015 zum EuGH anhängig, C-20/15 P; EuG, Urteil v. 9.9.2014, Hansestadt Lübeck/Kommission, Rz. 53, Revision v. 20.11.2014 zum EuGH anhängig, C-524/14 P.; vgl. auch Bartosch, EuZW 2015, 99, 103).

Fraglich ist weiterhin, ob eine Anwendung der Grundsätze der Gibraltar-Entscheidung des EuGH die vorläufigen Feststellungen der Kommission stützen kann. Danach kann die Prüfung der Feststellung des Referenzsystems und die Prüfung der Selektivität in einem Prüfungsschritt zusammengefasst werden, wenn die Anwendung von Normen des nationalen Steuerrechts in sich selbst die Voraussetzungen dazu trägt, zu einer Differenzierung, mithin Bevorteilung, unterschiedlicher Gruppen von Steuerpflichtigen zu führen (EuGH, Urteil v. 15.11.2011, C-106/09 P und C-107/09 P, Kommission/Gibraltar, Rz. 93). Ob in diesem Sinne Unternehmen, die dem Adressatenkreis von Verrechnungspreisvereinbarungen angehören oder angehören können, im Verhältnis zu rein national tätigen Unternehmen, die qua ihrer Tätigkeit nicht als Adressaten von Verrechnungspreisvereinbarungen in Fragen kommen, als besonders bevorteilt gelten können, erscheint zumindest diskutabel (Bartosch, BB 2015, 34, 36; Linn, IStR 2015, 114, 119).

Darüber hinaus ist die Frage aufzuwerfen, wie die Kommission entscheiden würde, wenn eine Steuerverwaltung in sämtlichen gleichgelagerten Fällen von den Verrechnungspreisgrundsätzen der OECD abweichen würde, denn nach bisherigem allgemeinen Verständnis würde kein Steuerpflichtiger bevorzugt, mithin würde danach keine materielle Selektivität vorliegen. Schließlich ist zu bedenken, dass die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes im Sinne der Verrechnungspreisgrundsätze der OECD selbst von Staat zu Staat und von Steuerverwaltung zu Steuerverwaltung variiert. In ihren Verlautbarungen zur Arbeit des EU Verrechnungspreisforums hat dies die Kommission selbst anerkannt (vgl. z.B. Mitteilung der Kommission an das Europäische Parlament, den Europäischen Rat, den Rat und den Europäischen Wirtschafts- und Sozialausschuss über die Tätigkeit des Gemeinsamen EU-Verrechnungspreisforums im Zeitraum Juli 2012 bis Januar 2014, COM(2014) 315 final, S. 2). Allgemein stellt die Bestimmung eines angemessenen Verrechnungspreises keine exakte Wissenschaft dar; vielmehr führt die Anwendung der OECD Verrechnungspreisgrundsätze in vielen Situationen zu einer Bandbreite von Werten, von denen alle relativ gleich zuverlässig sind (OECD-Verrechnungspreisleitlinien für multinationale Unternehmen und Steuerverwaltungen 2010, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/9789264125483-de, Rz. 3.55). Demgegenüber scheint den Entscheidungen der Kommission die Annahme zugrunde zu liegen, dass es für eine bestimmte Sachlage einen einzigen korrekten Verrechnungspreis gebe.

Durch die genannten Verfahren öffnet die Kommission im Bereich des steuerlichen Beihilferechts möglicherweise einen neuen Weg. Sollten diese Entscheidungen auch gegebenenfalls vor den Unionsgerichten Bestand haben, können sie zumindest gewisse Leitlinien für Vorabentscheidungen im Bereich der Verrechnungspreise vorgeben. Ein Ersuchen um ein Vorabentscheidungsverfahren innerhalb der Union müsste sodann konsequenterweise diesen Standards und auch denen der OECD genügen. Angesichts der nun vorliegenden Verfahren der Kommission erscheint nicht leicht vorstellbar, dass für zukünftige Vorabentscheidungen eine Argumentation dergestalt verfängt, es liege keine unzulässige Beihilfe vor, weil in der Vergangenheit die Kommission dies nicht als unzulässige Beihilfe betrachtet habe. Ein Berufen auf geschütztes Vertrauen kann somit in diesem Bereich deutlich erschwert werden.

Beihilferechtlich ist ein Abweichen von einer Norm grundsätzlich als selektiv zu verstehen. Auf ein Verschulden kommt es nicht an. Damit könnte unabhängig von einem Verschulden jede Abweichung durch eine Vorabentscheidung durch die Finanzverwaltung zugunsten eines Steuerpflichtigen von einer eingeübten Verwaltungspraxis oder einer Rechtsnorm per se als selektiv gelten. Die negativen Folgen hätte in letzter Konsequenz ebenfalls der Steuerpflichtige zu tragen. Zwar kann sich im beihilferechtlichen Kontext der Steuerpflichtige unter strengen Bedingungen auf ein geschütztes unionsrechtliches Vertrauen berufen. Gleichwohl verbleiben Zweifel, ob aufgrund der weitreichenden Konsequenzen und der materiellen Unsicherheit in diesem Feld angesichts des vorangehend erwähnten neuen Prüfungsansatzes der Kommission diese eingeübte Judikatur in diesem Kontext entsprechend streng angewendet werden sollte (für ein „mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit“ Durchgreifen des unionsrechtlichen Vertrauensschutzes Bartosch, BB 2015, 34, 37).

Auch könnte dies dazu führen, dass Mitgliedstaaten steuerliche Regelungen, die der Finanzverwaltung ein Ermessen verschaffen oder sogar jede einzelne Vorabentscheidung dem allgemeinen Notifizierungsverfahren unterziehen sollten.

Darüber hinaus könnten sich Unternehmen, die in der EU tätig sind, zukünftig zwei unterschiedlichen Prüfungsinstitutionen gegenüber sehen. Zum einen unmittelbar den Behörden der Mitgliedstaaten, in denen sie Vorabentscheidungen erhielten, zum anderen mittelbar der Kommission. Es droht damit die Prüfung einer Verrechnungspreisvereinbarung oder Vorabentscheidung anhand von zwei unterschiedlichen Maßstäben. Einer der Hauptzwecke der Gewährung von Vorabentscheidungen, nämlich die Verschaffung von Rechtssicherheit, erscheint damit nicht mehr gewährleistet.

Eine Rückzahlung von gewährten Steuervorteilen kann zudem bereits dann drohen, wenn die Kommission erst eine beihilferechtliche Untersuchung eingeleitet hat. Denn nationale Gerichte können gehalten sein, bereits mit Aufnahme von offiziellen beihilferechtlichen Untersuchungen durch die Kommission, d.h. noch vor Abschluss der Untersuchungen, die Rückzahlung des gewährten Vorteils anzuordnen (EuGH, Urteil v. 21.11.2013, C-284/12, Lufthansa/Flughafen Frankfurt-Hahn, Rz. 42 f.; Martin-Ehlers, EuZW 2014, 247; krit. Berrisch, EuZW 2014, 253).

Man geht nicht fehl in der Annahme, wenn durch diese Verfahren nicht nur wettbewerbsrechtliche Gesichtspunkte gewahrt werden sollen, sondern auch die politische Agenda des Kampfes gegen aggressive Steuerplanungen Nachdruck verliehen werden soll. Ob hierfür das Beihilferecht das geeignete Instrumentarium zur Verfügung stellt, hängt maßgeblich davon ab, wie gerichtsfest und auch argumentativ nachvollziehbar die eigentlichen Entscheidungsgründe der Kommission sind. Denn nur wenn eindeutige Methoden und Regeln geliefert werden, können die Mitgliedstaaten und die Unternehmen diese umsetzen, auch wenn es dabei zu einem eigenständigen EU-Standard kommen sollte. Die Veröffentlichung der Entscheidungsgründe wird für Ende des Jahres 2015 erwartet.

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*Prof Dr. Klaus von Brocke ist Rechtsanwalt und seit 2016 Honorarprofessor am Europa-Institut.

Suggested Citation: von Brocke, Klaus, Erste Anmerkungen zu der Presseerklärung IP/15/5880 vom 21.10.2015 im Hinblick auf die steuerlichen Beihilfeverfahren gegen die Niederlande (Starbucks) und Fiat Finanz (Luxemburg), jean-monnet-saar 2015, DOI: 10.17176/20220308-175250-0

Verbot der Diskriminierung wegen Adipositas?

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EuGH-Urteil vom 18.12.2014 im Fall C-354/13 – Fag og Arbejde (FOA), handelnd für Karsten Kaltoft

Dagmar Richter

Adipositas – ein stigmatisierendes Merkmal mit epidemischer Verbreitung

In den 34 Mitgliedsländern der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) ist bereits jede zweite Person übergewichtig und jede sechste fettleibig (adipös). In Deutschland sind 60,1% der Männer und 42,9% der Frauen übergewichtig, davon 15,7% der Männer und 13,8% der Frauen adipös (OECD Factbook 2014/ Non-Medical Determinants/Body Weight). Der nicht unumstrittene Maßstab ist der Body-Mass-Index (BMI), bei dem das Körpergewicht einer Person durch ihre Größe im Quadrat geteilt wird. „Normales“ Übergewicht liegt zwischen 25 und 30 kg/m2 (Präadipositas), Adipositas ersten Grades beginnt bei 30 kg/m2, zweiten Grades ab 35 ab kg/m2 und dritten Grades ab 40 kg/m2. Nach gegenwärtigem Erkenntnisstand handelt es sich bei der Adipositas um eine komplexe, multifaktorielle Störung, die aus dem Zusammenwirken verschiedener genetisch-biologischer, Umwelt- und Verhaltensfaktoren resultiert und die Entstehung des Sättigungsgefühls unterbindet. Eine Bekämpfung hochgradiger Adipositas durch Diät ist aussichtslos. Die WHO hat Adipositas im ICD-Klassifizierungscode der Krankheiten und verwandten Gesundheitsprobleme unter „Endokrine, Ernährungs- und Stoffwechselkrankheiten“ (E 66) gelistet.

Umstritten ist aber, inwieweit Adipositas mit „Krankheit“ oder „Behinderung“ gleichgesetzt werden kann. Rein statistisch betrachtet steigert Übergewicht das Risiko, insbesondere an Diabetes mellitus, Herz-Kreislauferkrankungen, Schlafapnoe, Schlaganfall und bestimmten Krebsarten zu erkranken sowie infolge dieser Risiken früher zu versterben. Doch korrespondieren leichtere Formen von Übergewicht nicht hinreichend klar mit gesundheitlichen Folgen (MELANY-Langzeitstudie) und erkrankt selbst unter den adipösen Menschen etwa ein Viertel überhaupt nicht, auch wenn es zumeist zu Einschränkungen des Bewegungsapparats kommt. Nahezu jeder adipöse Mensch wird jedoch Opfer stigmatisierender Vorurteile, die mit messbaren Nachteilen vor allem auf dem Arbeitsmarkt (erhöhte Arbeitslosenquote, geringerer Verdienst) einhergehen.

Die so bedingten Formen pauschaler Abwertung und Ausgrenzung kann das Recht bislang nur unvollkommen abbilden: Anerkannt als Kriterium verbotener Diskriminierung ist weder die Adipositas noch die (mangelnde) Gesundheit. Was bleibt, ist das Kriterium „Behinderung“, weshalb sich die juristische Diskussion letztlich auf dieses „Ausweichkriterium“, d.h. auf die Gleichsetzung von „Adipositas“ und „Behinderung“, konzentriert. So verhält es sich auch in der vom EuGH entschiedenen Rechtssache Kaltoft.

Sachverhalt und Entscheidung

Herr Kaltoft war als Tagesbetreuer für Kinder ca. 15 Jahre lang bei der Billund Kommune in Dänemark beschäftigt. Während der gesamten Zeit war er adipös im Sinne des WHO-Klassifikationscodes. Als die Kinderzahl in der Kommune zurückging und einer der Tagesbetreuer entlassen werden musste, traf es Herrn Kaltoft, ohne dass ihm jedoch Gründe für die Auswahl seiner Person mitgeteilt wurden. Daraufhin klagte er gegen die Kommune auf Schadensersatz mit dem Argument, er sei Opfer einer „Diskriminierung wegen Adipositas“ geworden. Das Gericht in Kolding setzte das Verfahren aus und legte dem EuGH mehrere Fragen vor, die der EuGH mit Urteil vom 18.12.2014 (Rs. C-354/13) klärte.

Allgemeines Verbot der Diskriminierung wegen Adipositas?

Zunächst wollte das vorlegende Gericht wissen, ob das Unionsrecht „ein allgemeines Verbot der Diskriminierung wegen Adipositas als solcher in Beschäftigung und Beruf“ enthalte. Diese Frage verneinte der EuGH klar: Zwar gehöre das allgemeine Diskriminierungsverbot zu den Grundrechten, welche als integraler Bestandteil der allgemeinen Grundsätze des Unionsrechts für die Mitgliedstaaten verbindlich seien, sofern sich der innerstaatliche Sachverhalt im Anwendungsbereich des Unionsrechts befinde; es werde aber in Art. 10, 19 AEUV kein Bezug auf die Adipositas genommen (Rn. 32-34). Dasselbe gelte im Hinblick auf die Richtlinie 2000/78 zur Festlegung eines allgemeinen Rahmens für die Verwirklichung der Gleichbehandlung in Beschäftigung und Beruf: Wie schon in den Urteilen Chacón Navas (Rs. C-13/05 [2006]) und Coleman (C-303/06 S. [2008]) ausgeführt, könne der Geltungsbereich der Richtlinie nicht über die in Art. 1 der Richtlinie abschließend genannten Gründe (Religion, Weltanschauung, Behinderung, Alter, sexuelle Ausrichtung) hinaus ausgedehnt werden (Rn. 35 f.). Deshalb falle eine Entlassung wegen Adipositas nicht in den Anwendungsbereich des Unionsrechts, so dass auch die Grundrechtecharta keine Anwendung finde (Art. 38 f.)

Adipositas als Behinderung?

Nun blieb zu klären, ob die Richtlinie 2000/78 dahin auszulegen ist, dass Adipositas eine Behinderung darstellen könne und, falls ja, welche Kriterien dafür ausschlaggebend seien. Insoweit bekräftigte der EuGH, dass der Begriff „Behinderung“ in Anlehnung an das Übereinkommen der Vereinten Nationen über die Rechte von Menschen mit Behinderungen zu verstehen sei, das die Union ratifiziert habe. Danach handele es sich um

eine Einschränkung …, die u.a. auf physische, geistige oder psychische Beeinträchtigungen auf Dauer zurückzuführen ist, die in Wechselwirkung mit verschiedenen Barrieren den Betreffenden an der vollen und wirksamen Teilhabe am Berufsleben, gleichberechtigt mit anderen Arbeitnehmern, hindern können (Rn. 53).

Inwieweit der Betroffene womöglich selbst zu seiner Behinderung beigetragen habe, sei unerheblich (Rn. 56).

Adipositas könne zwar nicht generell als „Behinderung“ im Sinne der Richtlinie 2000/78 gelten, da die definitionsgemäßen Einschränkungen nicht zwangsläufig mit ihrem Wesen verbunden seien (Rn. 58). Sie könne es aber im konkreten Fall, wenn nämlich

  • die Adipositas eines bestimmten Arbeitnehmers die genannte Einschränkung (s.o. [Rn. 53]) mit sich bringe und
  • diese Einschränkung „von langer Dauer“ sei (Rn. 59).

Das soll „insbesondere“ der Fall sein, wenn der Arbeitnehmer aufgrund der Adipositas an der vollen und gleichberechtigten Teilhabe am Berufsleben gehindert sei, „und zwar aufgrund eingeschränkter Mobilität oder dem Auftreten von Krankheitsbildern, die ihn an der Verrichtung seiner Arbeit hindern oder zu einer Beeinträchtigung der Ausübung seiner beruflichen Tätigkeit führen“ (Rn. 60). Es obliege dem vorlegenden Gericht festzustellen, ob diese Voraussetzungen im Falle Kaltoft ungeachtet der 15-jährigen Dauer der Tätigkeit erfüllt seien. Sollten sie erfüllt sein, müsse nach der Beweisregel der Richtlinie 2000/78 die Billund Kommune beweisen, dass sie Herrn Kaltoft nicht diskriminiert habe (Rn. 63).

Behinderung als Ersatzkriterium für Adipositas?

Der EuGH hat sich nicht ganz der Position des Generalanwalts Jääskinen angeschlossen, der nur die schwere, extreme oder morbide Adipositas mit einem BMI von über 40 kg/m2, welche zu Einschränkungen wie Problemen bei Mobilität, Belastbarkeit und Stimmung führt, als „Behinderung“ im Sinne der Richtlinie anerkennen wollte (Schlussanträge vom 17.7.2014 zu Rs. C-354/13, insbes. Rn. 61). Anders als der Generalanwalt legt sich der EuGH nicht auf einen bestimmten Adipositas-Grad fest, sondern stellt auf das Vorhandensein von Beeinträchtigungen im konkreten Fall ab. Das Erfordernis der langen Dauer der Beeinträchtigung stellt zugleich sicher, dass nicht jede Krankheit zur Behinderung wird.

Ähnlich verfährt die deutsche Rechtspraxis. Hier zeichnet sich zwar in jüngster Zeit eine Tendenz ab, Adipositas dritten Grades (BMI ≥ 40 kg/m2) als „Krankheit“ anzuerkennen (z.B. SächsLSozG, Urt. v. 16.1.2014, Az. L 1 KR 229/10). Eine generelle Anerkennung der Adipositas als Behinderung wird jedoch auch für die drittgradige Adipositas abgelehnt, wenn im konkreten Fall nicht zugleich die Wahrnehmung der beruflichen Funktion eingeschränkt ist (z.B. OVG Lüneburg, Urt. v. 31.7.2012, Az. 5 LB 33/11).

Damit wird das Phänomen Adipositas allein am Anforderungsprofil der Behinderung gemessen. Der EuGH verlangt eine dauerhafte Einschränkung, die in Wechselwirkung mit „verschiedenen“ Barrieren die gleichberechtigte Teilhabe am Berufsleben beeinträchtigen, d.h. zu Diskriminierung führen kann. Dieser Wechselwirkungsgedanke ist an sich prägend für das sog. „bio-psycho-soziale Konzept“, wie es auch die WHO vertritt, allerdings mit einem klaren Bezug auf gesellschaftliche Barrieren.

Das entscheidende Problem bleibt damit ungelöst: Personen, die aufgrund ihres Übergewichts in Beschäftigung und Beruf stigmatisiert und benachteiligt werden, obwohl die ihnen angesonnenen negativen Eigenschaften weder auf die konkrete Person zutreffen noch überproportional häufig in der Gruppe der Übergewichtigen vorkommen, werden vom Diskriminierungsverbot der Beschäftigungsrichtlinie nicht erfasst, sofern sie sich nicht zugleich als „behindert“ darstellen können. Im vorliegenden Fall muss also Herr Kaltoft, der 15 Jahre lang bemüht war, den Anforderungen seines Berufes voll und ganz gerecht zu werden, den dänischen Gerichten klar machen, dass er in Wirklichkeit wegen seiner Adipositas nur „eingeschränkt“ verwendbar war. Dieses Ergebnis ist nicht nur für Herrn Kaltoft unzumutbar, sondern auch in seinen Konsequenzen widersinnig: Wer die Adipositas im Anwendungsbereich der Richtlinie 2000/78 völlig entgleisen lässt und in den Zustand der Behinderung gerät, genießt Diskriminierungsschutz; wer allein wegen seines Aussehens, also besonders unbegründet benachteiligt wird, genießt keinen Schutz.

Welchen Behinderungsbegriff vertritt der EuGH wirklich? Erklärtermaßen schließt er sich dem Begriff des UN-Übereinkommens an, tatsächlich weicht er jedoch hiervon ab, indem er statt von gesellschaftlichen von „verschiedenen“ Barrieren spricht und in seiner Erläuterung die volle Teilhabe eines Arbeitnehmers am Berufsleben „insbesondere“ dann infrage gestellt sieht, wenn die Behinderung an der Verrichtung der Arbeit hindert oder die Berufsausübung beeinträchtigt (Rn. 60). Mit solchen Beispielen bedient der EuGH ein Vorurteil (Behinderte sind generell nur eingeschränkt berufstauglich), das den Standards von UNO und WHO (Behinderung resultiert aus einer gesundheitlichen Einschränkung oder körperlichen Abweichung in Wechselwirkung mit der materiellen oder sozialen Umwelt. Siehe Internationale Klassifikation der Funktionsfähigkeit, Behinderung und Gesundheit – ICF) gerade nicht entspricht.

EU-Grundrechte als Lösung?

Der EuGH hat die Grundrechtecharta für unanwendbar erklärt, weil der Fall Kaltoft nicht in den Anwendungsbereich des EU-Rechts gelangte. In anderen Fällen könnte das aber anders zu beurteilen sein. Deshalb müssen zwei Fallkonstellationen voneinander unterschieden werden:

1. Im rein innerstaatlichen Sachverhalt (z.B. Kaltoft) geht es um ein „autonomes Diskriminierungsverbot“, das auf der Basis des Art. 19 Abs. 1 AEUV in Form von Sekundärrecht etabliert werden kann und direkt (ohne Erfordernis des grenzüberschreitenden Bezugs) in die EU-Mitgliedstaaten hineinwirkt. Hier sind die Mitgliedstaaten aber vergleichbar restriktiv wie die Europaratsstaaten in Bezug auf Ratifizierung des Protokolls Nr. 12 zur EMRK, das ebenfalls ein selbstständiges Diskriminierungsverbot enthält. Die Scheu vor solchen Diskriminierungsverboten zeigt sich darin, dass eine Handlungsbefugnis (Art. 10, 19 AEUV) nur in Bezug auf wenige benannte Kriterien (Geschlecht, Rasse, ethnische Herkunft, Religion, Weltanschauung, Behinderung, Alter und sexuelle Ausrichtung) besteht und Einstimmigkeit im besonderen Gesetzgebungsverfahren (Art. 19 AEUV) erforderlich ist. Jedes auf dieser Basis erlassene Sekundärrecht ist ebenfalls streng auf diese Kriterien beschränkt, die hier einschlägige Richtlinie 2000/78 auf Religion, Weltanschauung, Behinderung, Alter und sexuelle Ausrichtung. Daneben gibt es zwar spezielles Sekundärrecht zur Bekämpfung der Diskriminierung aufgrund der sog. Rasse und des Geschlechts, aber eben nicht aufgrund von Adipositas. Eine Ausdehnung solcher Richtlinien (Erweiterung des Kriterienkatalogs) mithilfe der EU-Grundrechte kommt nicht in Betracht (Rn. 35 f.).

2. Liegt ein Fall dagegen im Anwendungsbereich des EU-Rechts, insbesondere weil wegen eines grenzüberschreitenden Bezugs Binnenmarktfreiheiten berührt sind – z.B. Herr Kaltoft in Flensburg beschäftigt gewesen wäre, sind die EU-Grundrechte anwendbar. Dann werden für das EU-Recht zwei „offene“ Bestimmungen gegen Diskriminierung relevant, welche Adipositas erfassen könnten: Art. 21 Grundrechtecharta, der seine Kriterien nur „insbesondere“ benennt, und Art. 14 EMRK, der als allgemeiner Grundsatz des Unionsrechts gilt (Art. 6 Abs. 3 EUV) und die Diskriminierung unter Anderem auch aufgrund des „sonstigen Status“ verbietet. Art. 21 GrCh ist dabei wie Art. 14 EMRK auszulegen (Art. 52 Abs. 3 GrCh).

Würden diese offenen Tatbestände die Adipositas erfassen? Art. 14 EMRK setzt als bloß akzessorisches Recht voraus, dass der Fall ein anderes Konventionsrecht berührt. Hier kommt insbesondere Art. 8 EMRK (Recht auf Achtung des Privatlebens) in Betracht, der die Entwicklung und Verwirklichung der Persönlichkeit des Individuums gewährleistet. Dazu zählt auch das Recht, selbst über seinen eigenen Körper zu bestimmen. Das verbietet es dem Staat, Einzelnen ein bestimmtes Normgewicht vorzugeben. Werden Nachteile an das Übergewicht geknüpft, ist dies ein Fall von Art. 8 i.V.m. Art. 14 EMRK, da Letzterer die Diskriminierung aufgrund eines „sonstigen Status“ verbietet. Darunter versteht der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte (EGMR) ein personenbezogenes Merkmal mit identifizierender bzw. distinguierender Funktion, das zu gruppenspezifischer Diskriminierung führen kann (EGMR, GK, No. 42184/05, § 70 – Carson). Zwar ist die Frage speziell in Bezug auf das Übergewicht – anders als für die Behinderung – noch nicht geklärt; soweit ein Kriterium aber – wie hier das Übergewicht – personen- und nicht nur sachbezogen ist, erkennt es der EGMR erfahrungsgemäß an. Je weniger die Person das fragliche Merkmal dabei selbst beeinflussen kann, umso strenger sind die Anforderungen an eine Rechtfertigung, sofern anhand eines solchen Kriteriums differenziert wird.

Man kann also davon ausgehen, dass der EGMR das Verbot der Diskriminierung aufgrund Adipositas als Bestandteil der EMRK bestätigen wird, wie es seinen bisherigen Standards entspricht, und dieses Verbot spätestens dann vermittels Art. 21, 52 Abs. 3 GrCH sowie Art. 6 Abs. 3 EUV als allgemeiner Grundsatz des Unionsrechts gelten wird. Praktische Bedeutung könnte ein solches Verbot der Diskriminierung aufgrund Adipositas aber nur im Anwendungsbereich des EU-Rechts entfalten. Dagegen scheidet ein allgemeines sekundärrechtliches Verbot der Diskriminierung aufgrund Adipositas, das auch in rein innerstaatlichen Zusammenhängen gelten würde, selbst im Falle eines einstimmigen Votums im Rat aus, da dieses Kriterium in der einschlägigen Kompetenzgrundlage (Art. 19 Abs. 1 AEUV) nicht vorgesehen ist.

Infolgedessen wird es zu einer Diskrepanz zwischen dem primärrechtlichen Verbot der Diskriminierung aufgrund Übergewichts (Art. 21 GrCh; Art. 14 i.V.m. Art. 8 EMRK) und dem Rechtebestand bzw. Kriterienkatalog in Art. 19 AEUV und darauf gestützten Sekundärrechts kommen. Daraus allein wird man zwar keine Rechtspflicht der Mitgliedstaaten ableiten können, dem Regelungsmangel abzuhelfen. Adipositas wird jedoch zu einem Kriterium werden, das die Konsistenz des Grundrechtesystems der EU in puncto Diskriminierung über kurz oder lang infrage stellt. Man mag einwenden, dass die Union kein allgemeines Diskriminierungsverbot anerkennen kann, das sich noch nicht als Rechtsgrundsatz in der überwältigenden Mehrheit ihrer Mitgliedstaaten etabliert hat. Die Macht des Epidemischen sollte jedoch auf allen Ebenen zu denken geben. Es genügt nicht, die zucker- und fetthaltige Nahrung mithilfe von Transparenzbestimmungen (vgl. Verordnung EU Nr. 1169/2011 vom 25.10.2011 betreffend die Information der Verbraucher über Lebensmittel, ABl. [EU] L 304/18) einzudämmen. Nicht minder nötig ist es, Übergewichtige effektiv gegen stereotype Formen der Diskriminierung zu schützen. Die Ausgrenzung dieser stetig wachsenden Gruppe weiter hinzunehmen, können sich die alternden Bevölkerungen Europas unter dem Druck des demografischen Wandels nicht leisten.

Zur Vertiefung:

Kelly D. Brownell et al. (eds.), Weight Bias: Nature, Consequences, and Remedies, 2005.
Rebecca Puhl/Kelly D. Brownell, Bias, Discrimination, and Obesity, in: Obesity Research 9 (2001), 788 ff.
Lucy Wang, Weight Discrimination: One Size Fits All Remedy?, Yale Law Journal 117 (2008), 1900 ff.
Dagmar Richter, Übergewicht – ein neues Merkmal der Diskriminierung?, in: C.D. Classen/B. Łukanko/D. Richter, Diskriminierung aufgrund der Gesundheit in alternden Gesellschaften, S. 155 ff. (Berliner Wissenschaftsverlag 2015, im Erscheinen).

Beitragsbild von: Grabbeau. Museum im Netz http://www.grabbeau.de

Suggested Citation: Richter, Dagmar, Verbot der Diskriminierung wegen Adipositas?, jean-monnet-saar 2014, DOI: 10.17176/20220707-143126-0